O tradiție uitată: convențiile încheiate de România pentru evitarea dublei impuneri în materia succesiunilor

Abstract

Abstract:
Some might consider that although Romania has concluded several double taxation avoidance
conventions, their content does not refer to the tax on successions. Such an assertion is not true
because Romania concluded at least two conventions for the avoidance of double taxation on estate
and inheritance tax during the interwar period and one after the Second World War. These
conventions are less known since the last one was signed almost seventy years ago and historical
circumstances made them obsolete. However, these conventions are still in force in Romania’s
relations with the Czech Republic, Slovakia and Hungary. That’s why this article aims to present the
provisions of the interwar conventions in order to bring back to the attention of the academic
community a forgotten tradition: the conventions concluded by Romania for the avoidance of double
taxation on estate and inheritance tax. This study is not without interest considering that at some
point our legislator may want to reintroduce an inheritance tax.
Keywords: double taxation, estate, inheritance taxes, death duties, draft tax convention,
League of Nations.

 

 

Încă din anul 2009 am semnalat existența a două convenții privind evitarea dublei impuneri în materia succesiunilor aflate încă în vigoare[1], astfel că ne-a surprins o opinie exprimată în doctrina recentă potrivit căreia: „deși România a încheiat mai multe convenții privind evitarea dublei impuneri, conținutul acestora nu face referire la impozitul pe succesiuni”[2].

De aceea în cadrul acestui scurt studiu ne-am propus a readuce în atenția comunității academice convențiile încheiate de România în perioada interbelică, respectiv Convențiunea pentru înlăturarea dublei impuneri în domeniul drepturilor de succesiune între Regatul României și Ungaria (Convention pour éviter la double imposition dans la domaine des droits de succession entre le Royaume de Roumanie et le Hongrie), semnată la București în 16 iunie 1932, și Convențiunea între Regatul României și Republica Cehoslovacă cu privire la dubla impunere în domeniul taxelor de succesiune (Convention entre le Royaume de Roumanie et la République Tchécoslovaque relative à la double imposition dans la domaine des droits de succession), semnată la București în 20 iunie 1934.

România a încheiat cu Ungaria și o convenție mai recentă, respectiv Convenția pentru evitarea dublei impuneri în ce privește impozitele directe și taxele de succesiune, semnată la Budapesta la 28 august 1948, însă aceasta din urmă, spre deosebire de celelalte două, nu a fost publicată în Monitorul Oficial[3], fiind menționată în Convenția din 16 septembrie 1993 între România și Republica Ungară pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit și pe capital[4]. La art. 30 alin. (4) aceasta precizează că prevederile sale, în ce privește impozitele directe, vor înlocui prevederile corespunzătoare ale Convenției pentru evitarea dublei impuneri în ce privește impozitele directe și taxele de succesiune. Prin urmare, din ultimele date disponibile rezultă faptul că existenta convenție din 1948 dintre România și Ungaria pentru evitarea dublei impuneri continuă să-și producă efectele în ce privește taxele de succesiune.

Ca urmare a divizării Republicii Federative Cehe și Slovace și înființării Republicii Cehe ca stat suveran și independent, ținând seama de declarația prin care Republica Cehă se consideră, începând cu data de 1 ianuarie 1993, succesor de drept al tratatelor internaționale bilaterale la care a fost parte Republica Federativă Cehă și Slovacă, s-a menținut în vigoare în relațiile dintre România și Republica Cehă Convenția între Regatul României și Republica Cehoslovacia privitoare la dubla impunere în domeniul drepturilor de succesiune (București, 20 iunie 1934)[5]. La fel, această convenție a rămas în vigoare și în relațiile dintre România și Republica Slovacă, având în vedere că aceasta din urmă a devenit stat independent și suveran, fiind de asemenea unul dintre cele două state succesoare ale Republicii Federative Cehe și Slovace[6].

Cele două convenții încheiate de România în perioada interbelică sunt tributare Proiectului de convenție bilaterală pentru evitarea dublei impuneri în domeniul special al taxelor (drepturilor) de succesiune (Projet de convention bilatérale tendant à éviter la double imposition dans le domaine spécial des droits de succession) elaborat în anul 1927 de Comitetul de experți tehnici al Ligii (Societății) Națiunilor[7]. Comitetul a mai elaborat încă trei proiecte de convenții: pentru evitarea dublei impuneri în materie de impozite directe, pentru asistența administrativă în materie de impozite și pentru asistența judiciară la perceperea în materie de impozite.

În aceeași perioadă România a mai încheiat o serie de convenții în materie fiscală din care amintim: Convențiunea între Regatul României și Regatul Iugoslaviei privitoare la suprimarea dublei impuneri și reglementarea asistenței administrative în materie de impozite directe (semnată la Belgrad în 30 ianuarie 1933), Convențiunea între Regatul României și Republica Cehoslovacă relativă la asistența în materie de recuperare de impozite și Convențiunea între Regatul României și Republica Cehoslovacă relativă la asistența administrativă și pentru protecția juridică în materie de impozite (ambele semnate la București în 20 iunie 1934), Convențiunea între Regatul României și Reich-ul German tinzând să se înlăture dublele impuneri în materie de impozite directe și Convențiunea între Regatul României și Reich-ul German privitoare la asistența administrativă și la perceperea în materie de impozite (ambele semnate la Berlin în 8 februarie 1937), Convențiunea între Regatul României și Regatul Ungariei, tinzând să se înlăture dublele impuneri în materie de impozite directe, și Convențiunea între Regatul României și Regatul Ungariei privitoare la asistența administrativă și la perceperea în materie de impozite (ambele semnate la București în 28 octombrie 1937).

Atât Convențiunea pentru înlăturarea dublei impuneri în domeniul drepturilor de succesiune între Regatul României și Ungaria[8], cât și Convențiunea între Regatul României și Republica Cehoslovacă cu privire la dubla impunere în domeniul taxelor de succesiune[9] au fost încheiate în dublu exemplar, originalul convenției fiind redactat în limba franceză, textul în limba română fiind traducerea publicată în Monitorul Oficial împreună cu copia convenției. Cum cele două convenții nu diferă substanțial decât în mică măsură, vom prezenta în continuare prevederile convenției aflate încă în vigoare, urmând a puncta la locul potrivit diferențele dintre acestea.

În perioada interbelică, aplicarea impozitului pe moșteniri stabilit de statul român, atunci când era vorba de impunerea succesiunilor cuvenite unui străin sau de bunuri aparținând unor cetățeni români dar care se găseau în străinătate, era reglementată în cadrul Legii timbrului și a impozitului pe acte și fapte juridice din 29 aprilie 1927[10]. Potrivit art. 21, averea imobiliară aflată în țară era supusă impozitului succesoral, indiferent dacă succesiunea se deschisese în țară sau străinătate, iar averea mobiliară aflată în țară era supusă impozitului, chiar dacă succesiunea nu se deschisese în țară și oricare ar fi fost domiciliul sau naționalitatea defunctului. De asemenea, era supusă impozitului succesoral și averea de orice fel aflată în străinătate, rămasă în succesiunea unui cetățean român, dacă nu era supusă la acest impozit în acea țară; dacă era impusă la un impozit mai mic, se plătea numai diferența. Astfel, legiuitorul român interbelic a consacrat regula lex rei sitae, supunând la plata impozitului toate bunurile mobile sau imobile aflate pe teritoriul statului român. În plus, se remarcă grija de a impune și averea cetățenilor români aflată în străinătate, luând însă toate precauțiile necesare pentru evitarea dublei impuneri în caz că s-a mai plătit odată impozitul în alt stat[11].

Textul Convențiunii între Regatul României și Republica Cehoslovacă cu privire la dubla impunere în domeniul taxelor de succesiune începe astfel: „Maiestatea Sa Regele României și Președintele Republicei Cehoslovace, animați de dorința de a evita neajunsurile, decurgând din dubla impunere în domeniul taxelor de succesiune, au hotărât să încheie o Convențiune în acest scop […]” iar preambulul Convențiunii pentru înlăturarea dublei impuneri în domeniul drepturilor de succesiune între Regatul României și Ungaria are o formulare cvasi-identică: „Maiestatea Sa Regele României și Alteța Sa Serenisimă Regentul Ungariei, doritori de a înlătura nedreptățile decurgând din dubla impunere în materia drepturilor succesorale, au hotărât de a încheia în acest scop o Convențiune […]”.

Articolul 1 precizează scopul convențiilor, acestea tinzând a evita contribuabililor statelor contractante dubla impunere în materie de taxe de succesiune. În continuare sunt indicate impozitele ce trebuie considerate, în sensul convențiilor, ca taxe de succesiune în fiecare din statele contractante. Astfel, sunt considerate taxe de succesiune impozitele care, conform dispozițiilor legale sau prescripțiilor care le înlocuiesc ori care ar veni să le înlocuiască, sunt percepute pentru transferul bunurilor în urma decesului. La momentul încheierii Convențiunii între Regatul României și Republica Cehoslovacă cu privire la dubla impunere în domeniul taxelor de succesiune, potrivit art. 17 § 1 din Legea timbrului și a impozitului pe acte și fapte juridice din 29 aprilie 1927, impozitul asupra succesiunilor era unul progresiv[12], calculul impozitului făcându-se pe baza unor cote progresive pe tranșe, nivelul acestora fiind diferențiat atât în funcție de valoarea masei succesorale, cât și în funcție de gradul de rudenie dintre de cuius și moștenitorii acestuia. La aceeași valoare a masei succesorale, impozitul era cu atât mai mare, cu cât succesorul era o rudă mai îndepărtată, cota maximă a impozitului ajungând la 49%, pentru fracțiunea (tranșa) de la 400.000.000 lei în sus, în cazul străinilor și rudelor de la al IV-lea grad în sus care dobândiseră prin testament.

Articolul 2 expune principiul în virtutea căruia statul de domiciliu al lui de cuius este cel care poate stabili un impozit asupra întregii moșteniri (lex domicilii), oricare ar fi locul situării bunurilor, sub rezerva dispozițiilor articolului următor. Astfel, impozitele asupra succesiunilor sunt stabilite de către statul în care a domiciliat defunctul, asupra integralității bunurilor lăsate de către defunct, cuprinzând și pe cele situate în străinătate – și ele vor fi percepute de către statul domiciliului, afară de excepțiile prevăzute de art. 3. Statul domiciliului defunctului este acela unde defunctul avea fixată reședința, în momentul morții sale, cu intenția manifestă de a-l menține. Dacă de cuius are un domiciliu în fiecare din cele două state, sau în lipsă de domiciliu în unul din cele două state, statul al cărui cetățean era defunctul este considerat ca stat al domiciliului. Dacă defunctul era în momentul morții sale, cetățean al celor două state și dacă nu se putea stabili domiciliul său, administrațiile competente urmau a se pune de acord.

Articolul 3 exclude din domeniul de aplicare al articolului precedent bunurile imobile, oriunde s-ar afla domiciliul defunctului. Astfel, bunurile imobiliare, împreună cu accesoriile, făcând parte din succesiunea unui cetățean al unuia din cele două state contractante, vor fi supuse la taxe de succesiune numai în statul unde sunt situate aceste bunuri (lex rei sitae). Drepturile cărora li se aplică prescripțiile relative la imobile, drepturile de folosință a bunurilor imobile, precum și drepturile garantate de către bunurile imobile sau grevând aceste bunuri, sunt asimilate bunurilor imobile. Chestiunea de a ști dacă un obiect trebuie să fie considerat ca imobil va fi hotărâtă potrivit legislației statului în care bunul respectiv este situat[13]. La fel, pentru a determina ceea ce trebuie să se înțeleagă prin accesorii, trebuie să se recurgă la dreptul statului în care se găsește bunul imobil.

Articolul 4 tratează chestiunea datoriilor. Astfel, datoriile care grevează bunurile imobile sau care sunt garantate prin astfel de bunuri sunt puse în sarcina acestor bunuri. Toate celelalte datorii se vor imputa asupra bunurilor vizate de art. 2, proporțional cu valoarea masei succesorale aflată pe teritoriul fiecăruia din cele două state, doar fracțiunea care ar putea încă rămâne neacoperită urmând a fi scăzută în același fel din bunurile imobile.

Articolul 5 privește legatele care nu se raportează la un obiect determinat sau la drepturile privind un obiect determinat. Legatele care nu poartă asupra unui bun determinat sau asupra unor drepturi privind un bun determinat vor fi puse, în primul rând, în sarcina bunurilor vizate la art. 2 și, numai în cazul când aceste bunuri n-ar ajunge, vor fi puse în sarcina bunurilor imobile. Dacă bunurile aparținând unei succesiuni sunt situate în cele două state, legatele vor fi prelevate asupra acestor bunuri, în proporție cu valoarea părților masei succesorale care se găsește pe teritoriul fiecăruia din cele două state.

DOWNLOAD FULL ARTICLE


[1] A se vedea R. Ciobanu, S.-D. Șchiopu, Poziția României la Convenția Model OECD referitoare la impozitul pe venit și impozitul pe capital, în Revista Finanțe Publice și Contabilitate – Ministerul Finanțelor Publice, Serie nouă – anul XX, nr. 2/2009, p. 43.
[2] D. A. Popescu, Domeniul de aplicare al Regulamentului (UE) 650/2012. Regulile de competență internațională, în Revista română de drept privat, nr. 5/2014, p. 144; a se vedea și D. A. Popescu, Ghid de drept internațional privat în materia succesiunilor, Ed. Magic Print, Onești, 2014, p. 10; D. A. Popescu, Guide de droit international privé des successions, Editions Magic Print, Onești, 2014, p. 10; D. A. Popescu, Guide on international private law in successions matters, „Magic Print” Publishing House, Onești, 2014, p. 10.
[3] În Buletinul Oficial a fost publicat numai decretul de ratificare, însă în anul 2009 putea fi consultată la Sala de studiu de la Arhiva Istorică a MAE din Palatul Victoria.
[4] Ratificată prin Legea nr. 91 din 26 octombrie 1994 privind ratificarea Convenției dintre România și Republica Ungară pentru evitarea dublei impuneri și prevenirea evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit și pe capital, publicată în Monitorul Oficial al României nr. 306 din data de 31 octombrie 1994.
[5] A se vedea art. 1 și anexa 1 pct. 1 din Protocolul din 26 mai 1995 între Guvernul României și Guvernul Republicii Cehe privind acordurile încheiate între România și Cehoslovacia, aflate în vigoare la data de 31 decembrie 1992, încheiat la București la 26 mai 1995 și aprobat prin H.G. nr. 1285 din 22 noiembrie 1996, publicată în M. Of. nr. 339 din data de 11 decembrie 1996.
[6] A se vedea art. 1 și anexa 1 pct. 1 din Protocol din 16 aprilie 1999 între Guvernul României și Guvernul Republicii Slovace privind valabilitatea ratatelor, acordurilor, convențiilor și a altor înțelegeri încheiate de România cu Cehoslovacia, semnat la Bratislava la 16 aprilie 1999 și ratificat prin Legea nr. 30 din 3 aprilie 2000, publicată în M. Of. cu numărul 143 din data de 6 aprilie 2000.
[7] A se vedea Société des Nations, Double imposition et évasion fiscale. Rapport présentée par le Comité des Experts techniques sur la double imposition et l’évasion fiscale, Publications de la Société des Nations, Genève, avril 1927, p. 19-20.
[8] Ratificată prin Decretul-lege nr. 1984 din 19 mai 1938, publicat în Monitorul Oficial al Regatului României, Partea I-a, nr. 125 din 3 iunie 1938.
[9] Ratificată prin Legea nr. 1472 din 28 mai 1935, publicată în Monitorul Oficial al Regatului României, Partea I-a, nr. 124 din 1 iunie 1935.
[10] Legea timbrului și a impozitului pe acte și fapte juridice din 29 aprilie 1927, cu toate modificările ce i s’au adus ulterior: aprobată ca ediție oficială, Ed. Monitorul Oficial, Imprimeria Centrală, București, 1939.
[11] A se vedea I. A. Badea, Impozitul pe succesiuni (teză de doctorat: secțiunea științelor politico-economice), Lugoj: Tipografia «Corvin», 1938, p. 149.
[12] Impozitul progresiv pe succesiuni a fost introdus prin Legea Titulescu din 28 iulie 1921. Pentru unele detalii de ordin istoric a se vedea R. Ciobanu, Aspects of financial history in Romania. Reform and Reformers. The financial tax reform accomplished by Nicolae Titulescu, în Bulletin of the Transilvania University of Brașov, Series V: Economic Sciences, vol. 5 (54), nr. 1/2012, p. 211-214.
[13] Convențiunea pentru înlăturarea dublei impuneri în domeniul drepturilor de succesiune între Regatul României și Ungaria precizează că este vorba de prescripțiile „de drept civil”.

O tradiție uitată: convențiile încheiate de România pentru evitarea dublei impuneri în materia succesiunilor was last modified: iunie 20th, 2017 by Silviu-Dorin Șchiopu

Numai utilizatorii autentificați pot scrie comentarii