Raportarea sarcinilor fiscale. Răspunderea solidară în dreptul fiscal
Cristina Oneț - decembrie 5, 2016A doua situație de garantare a creanțelor unui debitor fiscal se referă la persoana juridică ce este ținută să stingă creanțele fiscale ale sediilor secundare ale acesteia. Această ipoteză este asimilată de legiuitor unei situații de garantare a creanțelor fiscale, deși credem că nu ne aflăm în fața unei garanții, în sensul clasic al termenului. Spunem acest lucru, pentru că sediile secundare ale unei persoane juridice nu beneficiază de personalitate juridică, deci nici de un patrimoniu afectat special lor, dar nici de independența decizională și de management față de persoana juridică. În această împrejurare, credem că de fapt, legiuitorul obligă, în felul acesta, persoana juridică să își asume obligațiile fiscale ale sediilor sale secundare, căci acestea nu sunt entități distincte și nu poate fi acceptată o apărare potrivit căreia creanțele lor nu sunt ale persoanei juridice, în ansamblul său.
7. În fine, o ultimă ipoteză în care creanța fiscal a contribuabilului/plătitor este preluată de alte persoane se referă la cazul în care este antrenată răspunderea solidară a acestora din urmă În aceste cazuri se produce aceeași consecință a preluării creanței fiscale de către alte persoane decât debitorul fiscal inițial, dar de data aceasta ca urmare a antrenării răspunderii juridice civile. Așadar, persoanele care răspund solidar, atât între ele, cât și alături de debitorul fiscal, fac acest lucru pentru că săvârșesc anumite fapte cu caracter ilicit, acționând cu vinovăție și producând prejudicii bugetelor publice ale statului. În astfel de situații expres și limitative prevăzute de lege, sancțiunea aplicabilă este tocmai prejudicial cauzat.
Potrivit C. pr. fisc., sunt avute în vedere mai multe ipoteze care determină antrenarea acestei forme de răspundere juridică cu consecința stingerii creanței fiscale de către cel, respectiv cei ce răspund solidar cu debitorul inițial al acestei creanțe fiscale.
7.1. Asociații din asocierile fără personalitate juridică, inclusiv membrii întreprinderilor familiale, răspund solidar și cu patrimonial personal pentru obligațiile fiscale datorate de acestea, alături de reprezentanții legali care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea obligațiilor fiscale la scadență.
Ne aflăm în fața a două ipoteze, prima îi vizează pe asociații din asocierile fără personalitate juridică care răspund solidar pentru creanțele acelei asocieri, iar a doua ipoteză îi vizează pe reprezentanții legali ai persoanelor fizice și juridice care, în această calitate, au o serie de responsabilități de natură fiscală, inclusiv pe aceea de plată a obligațiilor fiscale ale celor pe care îi reprezintă.
Considerăm că reaua-credință a ambelor categorii de subiecți reprezintă o condiție esențială și ea trebuie să poată fi dovedită de către organele fiscale pentru a putea proceda la antrenarea răspunderii solidare a acestora pentru creanțele fiscale ale asocierilor fără personalitate juridică, respectiv pentru creanțele fiscale ale celor pe care îi reprezintă, după caz.
Dorim să precizăm faptul că dispozițiile legale privitoare la reaua-credință a persoanelor care săvârșesc acțiuni sau inacțiuni ce conduc la neplata obligațiilor fiscale, ne conduc la concluzia că aceste persoane nu pot să acționeze decât cu intenție directă, în caz contrar reaua lor credință, nu este dovedită.
7.2. Terții popriți cărora legiuitorul le prescrie o anumită conduită în cadrul procedurii executării silite prin poprire și care, nerespectând dispozițiile legale procedurale care îi vizează, contribuie la sustragerea de la indisponibilizare a sumelor de bani ale debitorului fiscal. Ei vor răspunde în solidar cu debitorul fiscal, în limita sumelor sustrase de la indisponibilizare.
Dată fiind natura obligațiilor ce revin terților popriți în desfășurarea procedurii executării silite prin poprire, considerăm că și în cazul acestora operează vinovăția, în forma intenției directe, căci doar așa se poate discuta despre faptele ilicite la care face referire legiuitorul.
Cu privire la acest caz de antrenare a răspunderii solidare trebuie făcute unele mențiuni:
– răspunderea juridică a terțului poprit este o răspundere patrimonială, ținând seama de natura sancțiunii aplicabile;
– terțul poprit răspunde în solidar cu debitorul fiscal pentru sumele ce nu au putut fu supuse executării silite din cauza sa;
– organul de executare are posibilitatea de a se îndrepta împotriva terțului poprit antrenând răspunderea solidară a acestuia, dar poate și să continue executarea silită a debitorului fiscal și deci să își recupereze de la acesta creanțele ce i se cuvin. În această situație devine evident faptul că organul de executare nu îi poate urmări pe amândoi;
– întinderea răspunderii, respectiv a sancțiunii aplicabile terțului poprit, nu poate depăși limitele sumei de bani datorate și neplătite de către debitorul fiscal. Pentru fapta terțului poprit nu există altă sancțiune;
– organul de executare poate emite o singură decizie de antrenare a răspunderii solidare împotriva terțului poprit pe care îl consideră vinovat de imposibilitatea de a-l executa silit pe debitorul fiscal;
– actul prin care se stabilește răspunderea juridică a terțului poprit, respectiv actul prin care se stabilește sancțiunea aplicabilă într-o astfel de situație va fi decizia de antrenare a răspunderii solidare.
7.3. Reprezentantul legal al contribuabilului care, cu rea-credință declară băncii că nu deține alte disponibilități bănești, va răspunde solidar pentru creanțele fiscale ale celui pe care îl reprezintă, dacă prin faptele sale zădărnicește efortul organelor fiscale pentru colectarea creanțelor persoanei ce revin debitorului fiscal inițial. În acest caz ne aflăm în fața ipotezei în care nu terțul poprit (banca sau instituția de credit) se face vinovat de imposibilitatea executării silite a creanțelor fiscale, ci reprezentantul legal al debitorului fiscal care acționează cu intenție directă pentru a zădărnicii desfășurarea procedurii executării silite prin poprire.
Răspunderea juridică de natură patrimonială a reprezentantului legal are ca izvor faptul ilicit, respective acțiunea de a declara terțului poprit că nu deține alte disponibilități bănești care să permit stingerea creanțelor fiscale ale celui pe care îl reprezintă.
În această ipoteză reaua-credință a reprezentantului legal al debitorului fiscal inițial este expres reglementată de lege, iar prin natura sa, fapta acestuia nu poate fi săvârșită decât cu intenția directă de a evita plata creanțelor fiscale ale celui pe care îl reprezintă.
7.4. Pentru obligațiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil în condițiile C. pr. fisc., răspund solidar cu acesta următoarele persoane:
1. persoanele fizice sau juridice care, anterior datei declarării insolvabilității, cu rea-credință, au dobândit în orice mod active de la debitorii care și-au provocat astfel insolvabilitatea;
2. administratorii, asociații, acționarii și orice alte persoane care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin înstrăinarea sau ascunderea, cu rea-credință, sub orice formă, a activelor debitorului;
3. administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credință, nu și-au îndeplinit obligația legală de a cere instanței competente deschiderea procedurii insolvenței, pentru obligațiile fiscale aferente perioadei respective și rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate;
4. administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat nedeclararea și/sau neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale;
5. administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credință, au determinat restituirea sau rambursarea unor sume de bani de la bugetul general consolidat fără ca acestea să fie cuvenite debitorului.
Persoana juridică răspunde solidar cu debitorul declarat insolvabil în condițiile Codului de procedură fiscală sau insolvent în condițiile Codului insolvenței dacă, direct ori indirect, controlează[6], este controlată sau se află sub control comun cu debitorul și dacă este îndeplinită cel puțin una dintre următoarele condiții:
– dobândește, cu orice titlu, dreptul de proprietate asupra unor active de la debitor, iar valoarea contabilă a acestor active reprezintă cel puțin jumătate din valoarea contabilă a tuturor activelor dobânditorului;
– are sau a avut raporturi contractuale cu clienții și/sau cu furnizorii, alții decât cei de utilități, care au avut sau au raporturi contractuale cu debitorul în proporție de cel puțin jumătate din totalul valoric al tranzacțiilor;
– are sau a avut raporturi de muncă sau civile de prestări de servicii cu cel puțin jumătate dintre angajații sau prestatorii de servicii ai debitorului.
În toate aceste cazuri este menționată expres reaua-credință a persoanelor ce vor răspunde patrimonial pentru acțiunile lor ilicite menite să zădărnicească activitatea organelor fiscale de colectare a creanțelor fiscale ale contribuabililor/plătitori.
De asemenea, toate situațiile menționate anterior prezintă un pericol social sporit prin faptul că acțiunile de zădărnicire a activității organelor fiscale de colectare a fondurilor publice se realizează prin sporirea patrimoniului personal al celor ce vor fi sancționați..
Sancțiunea aplicabilă are în vedere cuantumul întregului prejudiciu cauzat bugetelor publice, motiv pentru care răspunderea solidară privește atât obligațiile fiscale principale ale debitorului inițial, cât și creanțele fiscale accesorii, aferente perioadei pentru care au avut acea calitatea ce a stat la baza antrenării răspunderii solidare.
7.5. În materia stabilirii și încasării taxelor vamale, există posibilitatea de a se antrena răspunderea solidară a reprezentantului importatorului cu importatorul însuși, atunci când apar inadvertențe cu privire la stabilirea valorii în vamă a mărfurilor ce urmează a fi importate.
În principiu, obligația declarării valorii în vamă revine importatorului, care este obligat să depună la biroul vamal o declaraţie pentru valoarea în vamă, însoţită de facturi sau de alte documente de plată a mărfii și a cheltuielilor pe parcurs extern, aferente acesteia.
Codul vamal stipulează faptul că declaraţia pentru valoarea în vamă poate fi depusă şi prin reprezentant, dar în acest caz acesta va răspunde solidar cu importatorul pentru informațiile cuprinse în declarația vamală care se dovedește a fi inexactă.
În această materie discutăm despre răspunderea solidară care este o răspundere de natură patrimonială, pentru că depunerea unei declarații vamale cu un conținut inexact poate avea și conotații penale.
Dacă realizăm o analiză mai atentă a circumstanțelor în care operează răspunderea solidară a reprezentantului importatorului cu importatorul mărfurilor, putem constata că sunt întrunite toate condițiile ce stau la baza antrenării răspunderii juridice:
– fapta ilicită, constă în completarea unei declarații vamale cu un conținut inexact și utilizarea acestui document cu conținut inexact în fața autorităților vamale, în scopul reducerii sarcinilor fiscale de natura taxelor vamale;
– prejudiciul, constă în diferența negativă de taxe vamale pe care făptuitorul o plătește către bugetul de stat;
– raportul de cauzalitate între faptă și prejudiciu provine din faptul că, urmare a faptei de mai sus se produce și prejudiciul suportat de către bugetul public;
– făptuitorul este reprezentantul importatorului;
– vinovăția poate îmbrăca atât forma intenției, dar și pe aceea a culpei.
Din această analiză succintă rezultă că ne aflăm în fața unei forme de răspundere juridică de natură patrimonială a reprezentantului importatorului în vamă, dar care răspunde, în felul acesta pentru fapta proprie, chiar dacă ea îmbracă forma neglijenței și chiar dacă fapta s-a săvârșit în limitele mandatului de reprezentare intervenit între reprezentant și importator.
Considerăm că reprezentantul are obligația de a verifica veridicitatea informațiilor primite de la importator. Dacă, însă, reprezentantul nu putea, în mod obiectiv, să ia cunoștință despre faptul că datele ce i-au fost puse la dispoziție de către importator erau eronate, reprezentantul importatorului nu trebuie să răspundă juridic, nici pe latură penală și nici chiar în baza răspunderii solidare reglementate de Codul vamal în art. 58 alin. 2.
8. Aspecte procedurale privitoare la răspunderea solidară. Pentru antrenarea acestei forme de răspundere juridică legea reglementează o anumită procedură. Astfel, faptul antrenării răspunderii solidare este consfințit și atestat prin decizia emisă în acest scop de către organul fiscal competent. Această decizie are natura juridică de act administrativ fiscal, așa cum precizează în mod expres chiar Codul de procedură fiscală și se emite câte una pentru fiecare persoană fizică sau juridică în parte.
Înaintea emiterii deciziei, organul fiscal este obligat prin lege să efectueze audierea persoanelor vizate de răspunderea solidară ce urmează a fi antrenată, respectiv de sancțiunea ce urmează a fi aplicată. În baza dreptului de a fi ascultat, persoana are dreptul să își prezinte în scris punctul de vedere, în termen de 5 zile lucrătoare de la data audierii. În aceste condiții, decizia de atragere a răspunderii solidare, emisă fără audierea persoanei căreia i s-a antrenat răspunderea solidară, este lovită de nulitate. Totuși, acest efect al nulității deciziei de sancționare nu se va produce dacă persoana vizată refuză explicit să se prezinte la termenul stabilit de către organul fiscal pentru efectuarea audierii, ori dacă, din orice motiv, nu se prezintă la două termene consecutive stabilite de către organul fiscal pentru efectuarea audierii.
Decizia de antrenare a răspunderii solidare va cuprinde[7] următoarele elemente:
– datele de identificare a persoanei răspunzătoare;
– datele de identificare a debitorului principal;
– cuantumul și natura sumelor datorate;
– termenul în care persoana răspunzătoare trebuie să plătească obligația debitorului principal;
– temeiul legal și motivele în fapt ale angajării răspunderii, inclusiv opinia organului fiscal motivată în drept și în fapt cu privire la punctul de vedere al persoanei.
Sancțiunea aplicată ca urmare a antrenării răspunderii solidare are ca scop, repararea prejudiciului cauzat bugetului public, astfel că e ava cuprinde atât obligația fiscală principală, cât și acesteia. În realizarea acestui scop și în cazul în care nu intervine stingerea creanțelor fiscale stabilite prin decizia de antrenare a răspunderii juridice, acesta devine titlu executoriu la data împlinirii termenului de plată[8].
Stingerea creanțelor fiscale prin oricare modalitate prevăzută de Codul de procedură fiscală liberează pe debitorul fiscal sau, după caz, pe celelalte persoane răspunzătoare solidar, față de creditorul fiscal emitent al deciziei de antrenare a răspunderii juridice.
O precizare importantă de natură procedurală se referă la faptul că, ori de câte ori Codul fiscal sau alte acte normative care reglementează creanțe fiscale prevăd răspunderea solidară a două sau mai multor persoane pentru aceeași creanță fiscală, decizia de antrenare a răspunderii juridice (adică titlul de creanță fiscal) se emite pe numele fiecărei persoane cu menționarea și a celorlalte persoane care răspund solidar pentru creanța respectivă.
9. În concluzie, încercând să trecem această formă de răspundere juridică prin filtrul celor 5 condiții pozitive consacrate în Teoria dreptului, ce trebuie îndeplinite pentru a știi dacă ne aflăm în fața unei forme de răspundere juridică, constatăm următoarele:
– Fapta ilicită se referă la conduita prejudiciantă a persoanelor care au anumite obligații legale menite să conducă la colectarea creanțelor fiscale de către organele fiscale, activitate zădărnicită de către aceste persoane, cu rea-credință;
– Prejudiciul cauzat prin această faptă este format din totalitatea obligațiilor fiscale ce rămân, în felul acesta neachitate, precum și beneficiul nerealizat al bugetelor publice prejudiciate. Așadar, este vorba despre creanța fiscală propriu-zisă împreună cu accesoriile acesteia;
– Organelor fiscale le revine obligația de a constata și dovedi raportul de cauzalitate între prejudiciul înregistrat de către unul din bugetele publice prin neplata creanțelor fiscale și conduita păgubitoare a celui sancționat pentru neîndeplinirea, ori îndeplinirea defectuoasă a sarcinilor lor legale;
– Făptuitorul este persoana expres indicată de legea fiscală ca având o serie de atribuții menite să conducă la stingerea creanțelor fiscale și pe care nu și le îndeplinește, ori le îndeplinește în mod defectuos;
– În ceea ce privește vinovăția făptuitorului, menționăm că nu există decât calea intenției directe, întrucât răspunderea solidară cu caracter patrimonial nu poate fi antrenată decât în măsura în care organul fiscal poate dovedi reaua-credință a celui sancționat.
În ceea ce privește sancțiunea aplicabilă în cazul antrenării răspunderii solidare, trebuie menționat că este o sancțiune de natură patrimonială care îl obligă pe făptuitor la plata prejudiciului cauzat fondurilor publice și constând din creanța fiscală principală, la care se adaugă întotdeauna și accesoriile acesteia, dată fiind natura lor juridică de despăgubire[4].
10. Nu în ultimul rând, trebuie să precizăm faptul că, pentru motive de reciprocitate, legiuitorul reglementează și ipoteza în care bugetul public este el debitor al unei creanțe fiscale. Dacă s-a reglementat posibilitatea ca o creanță fiscal-bugetară să fie transferată din sarcina unui debitor fiscal inițial către o altă persoană, corect era să se reglementeze această posibilitate și atunci când o persoană devine creditor al unui buget public.
Astfel, potrivit C. pr. fisc., creanțele (fiscale) privind drepturi de rambursare sau de restituire cuvenite contribuabilului/plătitorului pot fi cesionate numai după stabilirea lor prin decizie de restituire. De asemenea, cesiunea produce efecte față de organul fiscal competent numai de la data la care aceasta i-a fost notificată. Desființarea cesiunii sau constatarea nulității acesteia ulterior stingerii obligației fiscale nu este opozabilă organului fiscal.
Aceste reglementări nu reflectă un prea mare interes al legiuitorului pentru a acorda reciprocitate contribuabililor/plătitori în cazul în care ei devin creditori ai fondurilor publice, căci și în această ipoteză tot organul fiscal este cel care decide dacă acest lucru este posibil, având posibilitatea de a emite, sau nu, decizia de cesionare a unui drept de rambursare sau restituire din partea unui buget public. O astfel de reglementare o considerăm o încălcare a drepturilor civile ale contribuabililor/plătitori.
[6] Codul de procedură fiscală definește în art. 25 alin. 4, anumite noțiuni astfel:
control – majoritatea drepturilor de vot, fie în adunarea generală a asociaților unei societăți ori a unei asociații sau fundații, fie în consiliul de administrație al unei societăți ori consiliul director al unei asociații sau fundații;
control indirect – activitatea prin care o persoană exercită controlul prin una sau mai multe persoane.
[7] Elementele prevăzute la art. 46 C. pr. fisc. se referă la conținutul și motivarea actului administrativ fiscal. Elementele indicate de C. pr. fisc. prin acest articol sunt obligatorii pentru orice act administrative fiscal, așadar și pentru decizia de antrenare a răspunderii solidare. Alături de aceste elemente comune oricărui act administrative fiscal, legiuitorul reglementează în conținutul art. 26 alin. 4 C. pr. fisc. o serie de elemente specific care privesc exclusive decizia de antrenare a răspunderii solidare.
[8] Potrivit art. 156 alin. 1 C. pr. fisc. termenul de plată se stabilește în funcție de data comunicării deciziei de impunere, astfel:
– dacă data comunicării deciziei este cuprinsă în intervalul 1-15 din lună, plata trebuie efectuată până în data de 5 a lunii următoare;
– dacă data comunicării deciziei este cuprinsă în intervalul 16-31 din lună, plata trebuie efectuată până în data de 20 a lunii următoare.
[9] Cristina Oneț, The extinction of the fiscal obligations by payment and its supplementary operations in the light of the new regulations of the Fiscal Procedure Code, Revista Fiat Justitia nr. 1/2016, Ed. Pro Universitaria, București, p. 138-153.
Arhive
- februarie 2024
- ianuarie 2024
- decembrie 2023
- noiembrie 2023
- octombrie 2023
- septembrie 2023
- august 2023
- iulie 2023
- iunie 2023
- mai 2023
- aprilie 2023
- martie 2023
- februarie 2023
- ianuarie 2023
- decembrie 2022
- noiembrie 2022
- octombrie 2022
- septembrie 2022
- august 2022
- iulie 2022
- iunie 2022
- mai 2022
- aprilie 2022
- martie 2022
- februarie 2022
- ianuarie 2022
- decembrie 2021
- noiembrie 2021
- octombrie 2021
- septembrie 2021
- august 2021
- iulie 2021
- iunie 2021
- mai 2021
- aprilie 2021
- martie 2021
- februarie 2021
- ianuarie 2021
- decembrie 2020
- noiembrie 2020
- octombrie 2020
- septembrie 2020
- august 2020
- iulie 2020
- iunie 2020
- mai 2020
- aprilie 2020
- martie 2020
- februarie 2020
- ianuarie 2020
- decembrie 2019
- noiembrie 2019
- octombrie 2019
- septembrie 2019
- august 2019
- iulie 2019
- iunie 2019
- mai 2019
- aprilie 2019
- martie 2019
- februarie 2019
- ianuarie 2019
- decembrie 2018
- noiembrie 2018
- octombrie 2018
- septembrie 2018
- august 2018
- iulie 2018
- iunie 2018
- mai 2018
- aprilie 2018
- martie 2018
- februarie 2018
- ianuarie 2018
- decembrie 2017
- noiembrie 2017
- octombrie 2017
- septembrie 2017
- august 2017
- iulie 2017
- iunie 2017
- mai 2017
- aprilie 2017
- martie 2017
- februarie 2017
- ianuarie 2017
- decembrie 2016
- noiembrie 2016
- octombrie 2016
- septembrie 2016
- august 2016
- iulie 2016
- iunie 2016
- mai 2016
- aprilie 2016
- martie 2016
- februarie 2016
- ianuarie 2016
- decembrie 2015
- noiembrie 2015
- octombrie 2015
- septembrie 2015
- august 2015
- iulie 2015
- iunie 2015
- mai 2015
- aprilie 2015
- martie 2015
- februarie 2015
- ianuarie 2015
Calendar
L | Ma | Mi | J | V | S | D |
---|---|---|---|---|---|---|
1 | 2 | 3 | ||||
4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
11 | 12 | 13 | 14 | 15 | 16 | 17 |
18 | 19 | 20 | 21 | 22 | 23 | 24 |
25 | 26 | 27 | 28 | 29 | 30 | 31 |
Lasă un răspuns
Trebuie să fii autentificat pentru a publica un comentariu.