Decizia ÎCCJ (Complet RIL) nr. 21/2017 (M. Of. nr. 1024/27.12.2017): raportul dintre infracţiunea de evaziune fiscală şi infracţiunile de fals în înscrisuri sub semnătură privată şi uz de fals
Redacția ProLege - decembrie 5, 2017 As a result of the activity conducted by the High Court of Cassation and Justice (Panel of the
recourse in the interest of the law), the following documents were published in December: Decision
of the High Court of Cassation and Justice no. 19/2017 regarding art. 249, art. 251, art. 252,
art. 253, art. 254 of the Code of criminal procedure, Decision of the High Court of Cassation and
Justice no. 9/2017 regarding art. 34 of Law no. 330/2009 on unitary remuneration of the staff paid
from public funds, as subsequently amended, art. 30 of Law no. 284/2010 on unitary remuneration
of the staff paid from public funds, art. 7 of Law no. 285/2010 on salaries in 2011 personnel paid
from public funds and art. 11 of the G.E.O. no. 83/2014 on salaries in 2015 personnel paid from
public funds, as well as any other measures in the field of public expenditure and Decision of the
High Court of Cassation and Justice no. 21/2017 regarding the relationship between the offence
of tax evasion provided for in art. 9 paragraph (1) of Law no. 241/2005 and the offences of forgery in
deeds by private signature/use of forgery provided for in art. 322 and art. 323 of the Criminal Code.
Decizia ÎCCJ | Complet ÎCCJ | Actul normativ | Articol | Sumar |
Decizia nr. 21/2017
(M. Of. 1024 din 27 decembrie 2017) |
Complet RIL | Legea nr. 241/2005 | Art. 9 | În interpretarea şi aplicarea unitară a dispoziţiilor vizând încadrarea juridică a faptei de evidenţiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, în ipoteza înregistrării unor facturi fiscale şi chitanţe de plată întocmite în fals în numele unor societăţi comerciale care nu recunosc tranzacţiile sau care au avut în perioada funcţionării comportamentul fiscal asemănător societăţilor comerciale „fantomă”, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale; raportul dintre infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 şi infracţiunile de fals în înscrisuri sub semnătură privată/uz de fals prevăzute de art. 322 şi art. 323 din Codul penal stabileşte că: fapta de evidenţiere în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, prin folosirea de facturi şi chitanţe fiscale falsificate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, constituie infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale. |
NCP | Art. 322 și art. 323 |
În M. Of. nr. 1024 din 27 decembrie 2017, a fost publicată Decizia ÎCCJ nr. 21/2017 din 6 noiembrie 2017 referitoare la dezlegarea următoarei chestiuni de drept: „încadrarea juridică a faptei de evidenţiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, în ipoteza înregistrării unor facturi fiscale şi chitanţe de plată întocmite în fals în numele unor societăţi comerciale care nu recunosc tranzacţiile sau care au avut în perioada funcţionării comportamentul fiscal asemănător societăţilor comerciale tip «fantomă», în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale; respectiv cu privire la raportul dintre infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, cu modificările ulterioare (denumită în continuare Legea nr. 241/2005) şi infracţiunile de fals în înscrisuri sub semnătură privată şi uz de fals, prevăzute de art. 322 şi art. 323 din Codul penal”.
Obiectul dezlegării chestiunii de dreptLegea nr. 241/2005
„Art. 9
(1) Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale:
a) ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile;
b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;
c) evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive;
d) alterarea, distrugerea sau ascunderea de acte contabile, memorii ale aparatelor de taxat ori de marcat electronice fiscale sau de alte mijloace de stocare a datelor;
e) executarea de evidenţe contabile duble, folosindu-se înscrisuri sau alte mijloace de stocare a datelor;
f) sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale, prin nedeclararea, declararea fictivă ori declararea inexactă cu privire la sediile principale sau secundare ale persoanelor verificate;
g) substituirea, degradarea sau înstrăinarea de către debitor ori de către terţe persoane a bunurilor sechestrate în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală şi ale Codului de procedură penală”.
Codul penal
„Art. 322 („Falsul în înscrisuri sub semnătură privată”)
(1) Falsificarea unui înscris sub semnătură privată prin vreunul dintre modurile prevăzute în art. 320 sau art. 321, dacă făptuitorul foloseşte înscrisul falsificat ori îl încredinţează altei persoane spre folosire, în vederea producerii unei consecinţe juridice, se pedepseşte cu închisoare de la 6 luni la 3 ani sau cu amendă.
Art. 323 („Uzul de fals”)
(1) Folosirea unui înscris oficial ori sub semnătură privată, cunoscând că este fals, în vederea producerii unei consecinţe juridice, se pedepseşte cu închisoare de la 3 luni la 3 ani sau cu amendă, când înscrisul este oficial, şi cu închisoare de la 3 luni la 2 ani sau cu amendă, când înscrisul este sub semnătură privată”.
1. Problema de drept care a generat practica neunitară
Prin recursul în interesul legii formulat de către procurorul general al Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie s-a susţinut că în practica judiciară naţională nu există un punct de vedere unitar cu privire la încadrarea juridică a faptei de evidenţiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, în ipoteza înregistrării unor facturi fiscale şi chitanţe de plată întocmite în fals în numele unor societăţi comerciale care nu recunosc tranzacţiile sau care au avut în perioada funcţionării comportamentul fiscal asemănător societăţilor comerciale tip „fantomă”, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale; respectiv a raportului dintre infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 şi infracţiunile de fals în înscrisuri sub semnătură privată şi uz de fals, prevăzute de art. 322 şi art. 323 din Codul penal.
Problematica juridică născută ar decurge din evidenţierea a două orientări jurisprudenţiale în materie.
5.3. Cu privire la dezlegarea problemei de drept sesizate, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie – Completul competent să judece recursul în interesul legii reţine următoarele:
În dezlegarea problemei de drept care a creat divergenţa de practică judiciară, sesizată prin recursul în interesul legii, trebuie a se porni, faţă de elementele care determină această diferenţiere jurisprudenţială, în mod evident, de la elementul material al infracţiunilor aflate în discuţie, ca parte a laturii obiective, element în raport cu care se poate determina tipicitatea obiectivă a acestora pentru a se stabili posibilitatea reţinerii comiterii infracţiunilor în stare de concurs ideal ori a unei infracţiuni unice.
Astfel, în conformitate cu prevederile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005,
„Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani Ia 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale:
(…)
c) evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive;”.
Potrivit prevederilor art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2015 constituie o operaţiune fictivă aceea prin care se realizează „disimularea realităţii prin crearea aparenţei existenţei unei operaţiuni care în fapt nu există”.
Expresia „documente legale” este definită în art. 2 lit. c) din Legea nr. 241/2005 ca fiind documentele prevăzute de Codul fiscal, Codul de procedură fiscală, Codul vamal, Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, de reglementările elaborate pentru punerea în aplicare a acestora.
Totodată, potrivit art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.
Unele dintre cele mai utilizate documente justificativ- contabile sunt factura, respectiv chitanţa, al căror regim juridic este reglementat, de pildă, de art. 319 din Codul fiscal (Legea nr. 227/2015), Ordinul nr. 2.634/2015 privind documentele financiar-contabile al Ministerului Finanţelor Publice (M. Of. nr. 910 din 9 decembrie 2015).
Rezultă, în mod indubitabil, faptul că elementul material al infracţiunii de evaziune fiscală, în forma ce este reglementată prin textul legal menţionat anterior, se poate realiza doar printr-o acţiune de evidenţiere în actele contabile sau în alte documente legale, cu caracter de document justificativ, facturi şi chitanţe, a unor cheltuieli care nu au avut o existenţă reală pentru că nu au fost determinate de operaţiuni reale ori în evidenţierea în actele contabile a unor operaţiuni fictive.
Prin acţiunea sa făptuitorul alterează conţinutul evidenţelor contabile ori al altor documente legale, cu relevanţă, facturi fiscale ori chitanţe, evidenţiind cheltuieli care nu au o existenţă reală ori operaţiuni fictive.
Pe de altă parte, potrivit prevederilor art. 322 alin. (1) din Codul penal, „Falsificarea unui înscris sub semnătură privată prin vreunul dintre modurile prevăzute în art. 320 sau art. 321, dacă făptuitorul foloseşte înscrisul falsificat ori îl încredinţează altei persoane spre folosire, în vederea producerii unei consecinţe juridice (…)” constituie infracţiunea de fals în înscrisuri sub semnătură privată.
În cazul acestei infracţiuni, elementul material este constituit din acţiunea făptuitorului de a falsifica un înscris sub semnătură privată prin vreuna din modalităţile prevăzute de art. 320 din Codul penal, respectiv prin contrafacerea scrierii ori a subscrierii sau prin alterarea lui în orice mod. De asemenea, acţiunea poate fi, potrivit prevederilor art. 321 din Codul penal, aceea de a falsifica un înscris prin atestarea unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului ori prin omisiunea cu ştiinţă de a insera unele date sau împrejurări.
În fine, în cazul infracţiunii prevăzute de art. 323 din Codul penal, uzul de fals, aceasta constă în „Folosirea unui înscris oficial ori sub semnătură privată, cunoscând că este fals, în vederea producerii unei consecinţe juridice (…)”.
Elementul material al acestei infracţiuni este reprezentat de acţiunea de folosire a unui înscris oficial sau sub semnătură privată, fals, în condiţiile în care făptuitorul cunoaşte faptul că acesta este fals, în vederea producerii unei consecinţe juridice.
Comparând elementul material al infracţiunii de fals în înscrisuri sub semnătură privată cu cel al infracţiunii de evaziune în forma prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 se observă că acestea sunt similare, în sensul că activitatea desfăşurată de făptuitor vizează falsificarea conţinutului unor înscrisuri sub semnătură privată prin atestarea unor fapte sau împrejurări necorespunzătoare adevărului, în cazul infracţiunii prevăzute de legea specială, cerinţa esenţială fiind ca înscrisurile asupra cărora se acţionează să fie actele contabile sau alte documente legale, facturi ori chitanţe, toate aceste acţiuni urmărind scopul special prevăzut de norma de incriminare, respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale prin reducerea bazei impozabile.
Activitatea infracţională poate viza doar evidenţele contabile, respectiv alte documente legale, care în condiţiile în care stau la baza înregistrărilor în contabilitate dobândesc calitatea de document justificativ ori poate viza ambele categorii de înscrisuri.
Similară este situaţia în cazul în care se realizează comparaţia între elementul material al infracţiunii de uz de fals şi cel al infracţiunii de evaziune în forma prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, făptuitorul alterând conţinutul evidenţelor fiscale prin înregistrarea unor documente justificative falsificate în prealabil de alte persoane, lucru pe care acesta îl cunoaşte, urmărind scopul special prevăzut de norma de incriminare, respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale prin reducerea bazei impozabile.
În aceste condiţii, activitatea făptuitorului de evidenţiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, în ipoteza înregistrării unor facturi fiscale şi chitanţe de plată întocmite în fals în numele unor societăţi comerciale care nu recunosc tranzacţiile sau care au avut în perioada funcţionării comportamentul fiscal asemănător societăţilor comerciale „fantomă”, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale nu poate primi o încadrare juridică dublă. Nu se poate reţine în sarcina sa comiterea atât a infracţiunii de evaziune fiscală, cât şi a infracţiunii de fals în înscrisuri sub semnătură privată ori a infracţiunii de uz de fals, aflate în concurs ideal, acţiunea sa unică fiind cea specifică primei infracţiuni menţionate, care are caracterul unei forme particulare de fals în înscrisuri sub semnătură privată ori uz de fals, fiind în prezenţa unei norme speciale care are prioritate de aplicare în raport cu norma generală.
Aplicarea principiului specialia generalibus derogant se impune în condiţiile în care infracţiunea prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale reprezintă o formă particulară a infracţiunilor de fals menţionate.
Particularitatea acesteia rezidă în faptul că obiectul material al infracţiunii este constituit din documentele legale, ca facturile şi chitanţele, înscrisuri care dobândesc în condiţiile menţionate anterior calitatea de documente justificative, în vreme ce în cazul infracţiunii de fals în înscrisuri sub semnătură privată, obiectul material este unul general, respectiv orice înscris sub semnătură privată. Similară este situaţia în cazul infracţiunii de uz de fals, în privinţa căreia obiectul material este, de asemenea, unul general, respectiv înscrisul falsificat în prealabil.
Pe cale de consecinţă, având în vedere că infracţiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 reprezintă o variantă specială a infracţiunilor de fals în înscrisuri sub semnătură privată şi uz de fals, prevăzută într-o normă penală cuprinsă într-o lege specială, încadrarea juridică a acţiunilor făptuitorului constând în înregistrarea unor facturi fiscale şi chitanţe de plată întocmite în fals în numele unor societăţi comerciale care nu recunosc tranzacţiile sau care au avut în perioada funcţionării comportamentul fiscal asemănător societăţilor comerciale „fantomă”, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, în cadrul acesteia se impune, fără a fi posibilă sancţionarea făptuitorului şi pentru infracţiunea cuprinsă în Codul penal, norma generală.
Prin urmare, în considerarea celor expuse, în interpretarea şi aplicarea unitară a dispoziţiilor vizând încadrarea juridică a faptei de evidenţiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, în ipoteza înregistrării unor facturi fiscale, chitanţe de plată întocmite în fals în numele unor societăţi comerciale care nu recunosc tranzacţiile sau care au avut în perioada funcţionării comportamentul fiscal asemănător societăţilor comerciale „fantomă”, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale; raportul dintre infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 şi infracţiunile de fals în înscrisuri sub semnătură privată/uz de fals prevăzute de art. 322 şi art. 323 din Codul penal, stabileşte că:
Fapta de evidenţiere în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, prin folosirea de facturi şi chitanţe fiscale falsificate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, constituie infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.
Prin Decizia nr. 21/2017, ÎCCJ (Complet RIL) a admis recursul în interesul legii formulat de procurorul general al Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie şi, în consecinţă, a stabilit că: în interpretarea şi aplicarea unitară a dispoziţiilor vizând încadrarea juridică a faptei de evidenţiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, în ipoteza înregistrării unor facturi fiscale şi chitanţe de plată întocmite în fals în numele unor societăţi comerciale care nu recunosc tranzacţiile sau care au avut în perioada funcţionării comportamentul fiscal asemănător societăţilor comerciale „fantomă”, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale; raportul dintre infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 şi infracţiunile de fals în înscrisuri sub semnătură privată/uz de fals prevăzute de art. 322 şi art. 323 din Codul penal, fapta de evidenţiere în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, prin folosirea de facturi şi chitanţe fiscale falsificate, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, constituie infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.
Arhive
- martie 2024
- februarie 2024
- ianuarie 2024
- decembrie 2023
- noiembrie 2023
- octombrie 2023
- septembrie 2023
- august 2023
- iulie 2023
- iunie 2023
- mai 2023
- aprilie 2023
- martie 2023
- februarie 2023
- ianuarie 2023
- decembrie 2022
- noiembrie 2022
- octombrie 2022
- septembrie 2022
- august 2022
- iulie 2022
- iunie 2022
- mai 2022
- aprilie 2022
- martie 2022
- februarie 2022
- ianuarie 2022
- decembrie 2021
- noiembrie 2021
- octombrie 2021
- septembrie 2021
- august 2021
- iulie 2021
- iunie 2021
- mai 2021
- aprilie 2021
- martie 2021
- februarie 2021
- ianuarie 2021
- decembrie 2020
- noiembrie 2020
- octombrie 2020
- septembrie 2020
- august 2020
- iulie 2020
- iunie 2020
- mai 2020
- aprilie 2020
- martie 2020
- februarie 2020
- ianuarie 2020
- decembrie 2019
- noiembrie 2019
- octombrie 2019
- septembrie 2019
- august 2019
- iulie 2019
- iunie 2019
- mai 2019
- aprilie 2019
- martie 2019
- februarie 2019
- ianuarie 2019
- decembrie 2018
- noiembrie 2018
- octombrie 2018
- septembrie 2018
- august 2018
- iulie 2018
- iunie 2018
- mai 2018
- aprilie 2018
- martie 2018
- februarie 2018
- ianuarie 2018
- decembrie 2017
- noiembrie 2017
- octombrie 2017
- septembrie 2017
- august 2017
- iulie 2017
- iunie 2017
- mai 2017
- aprilie 2017
- martie 2017
- februarie 2017
- ianuarie 2017
- decembrie 2016
- noiembrie 2016
- octombrie 2016
- septembrie 2016
- august 2016
- iulie 2016
- iunie 2016
- mai 2016
- aprilie 2016
- martie 2016
- februarie 2016
- ianuarie 2016
- decembrie 2015
- noiembrie 2015
- octombrie 2015
- septembrie 2015
- august 2015
- iulie 2015
- iunie 2015
- mai 2015
- aprilie 2015
- martie 2015
- februarie 2015
- ianuarie 2015
Calendar
L | Ma | Mi | J | V | S | D |
---|---|---|---|---|---|---|
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
8 | 9 | 10 | 11 | 12 | 13 | 14 |
15 | 16 | 17 | 18 | 19 | 20 | 21 |
22 | 23 | 24 | 25 | 26 | 27 | 28 |
29 | 30 |
Lasă un răspuns
Trebuie să fii autentificat pentru a publica un comentariu.